Проблемы при расследовании преступления в компьютерной сфере. Реферат: Расследование преступлений в сфере компьютерной информации

Изучив материалы темы, вы сможете:

• · Алгоритм расчета плановых налоговых обязательств на год.
• · Налоговое поле организации; характеристика, параметры, использование в налоговом планировании.
• · Расчет налоговых баз по всем видам налогов, исчисление плановых налоговых обязательств. Оперативное налоговое планирование.
• · Налоговый мониторинг.
• · Порядок внесения изменений в годовой налоговый план по результатам налогового мониторинга и итогам налоговых проверок.

В процессе планирования деятельности организации на очередной год при разработке финансового плана (финансового бюджетирования) налоги и платежи по ним следует выделять отдельным блоком в качестве налогового бюджета.

Сущность данного подхода заключается в том, что при этом концентрируется внимание не на минимизации налогов, а на реализации финансовой стратегии компании. К примеру, в стратегии может быть записано, что в ближайшей перспективе компания будет интенсивно развиваться за счет собственных средств, следовательно, ее задача - генерирование прибыли, а это означает увеличение налогов. Но согласно этой же стратегии подавляющая часть прибыли будет направлена на приобретение основных фондов, поэтому за счет большей суммы амортизации в будущем организация сократит величину налога на прибыль. Чтобы делать такого рода прогнозы, необходимо составлять бюджет по налогам.

В организации может быть выработана своя последовательность расчета налогового бюджета. Один из возможных вариантов представлен на рис. 5.

На первом этапе осуществляется систематизация информации о налогах и налоговых платежах за предыдущий год, оценка налоговых платежей в отчетном году в сопоставимых (по отчетному году) условиях налогообложения.

Эти данные используются для расчета налоговой нагрузки организации - отношение сумм начисленных и уплаченных (если не полностью уплачены по причине недостаточности денежных средств, то к уплаченным добавляется сумма недоимки отчетного года) налогов и сборов в течение года к выручке организации.

Рис. 5.

Другими словами, определяется какая часть выручки потрачена на уплату налогов. Кроме того, необходимо рассчитать показатели налогового бремени для отдельных налогов по объекту обложения (НДС, акцизы, налог на прибыль, ЕСН, налог на имущество).

Так же, как и в предыдущем году, рассчитана налоговая нагрузка. При этом главная цель заключалась в определении не только суммы, но и динамики налоговых платежей, максимально реальном отражении предполагаемых налоговых обязательств. Следует отметить что, несмотря на рост выручки и соответственно увеличение суммы НДС, прогнозируемая налоговая нагрузка практически осталась на том же уровне. Это достигнуто за счет планируемого снижения затрат на 1 ед. продукции и соответственно изменения структуры налоговых платежей.

На втором этапе определяется коэффициент эластичности налогов - он показывает, как изменится величина того или иного налога при изменении налоговой базы или ставки налога.

Рассмотрим возможный вариант расчета.

В 2005 году законодательными органами государственной власти была изменена ставка ЕСН. Размер налоговой базы налогоплательщика изменился ввиду увеличения ФОТ или иных причин, вызывающих ее рост по данному налогу.

На основании исходных данных, нужно выявить, какое количественное влияние на изменение суммы налога оказал каждый из факторов: изменение ставки и изменение налоговой базы.

Исходные данные:

Этапы расчета:

1) Рассчитаем общее изменение суммы налога:

Н = Н.отч. - Н.баз. = 5200 - 6408 = -1208 руб.

2) Выявим влияние изменения ставки на снижение суммы налога:

Нст = Б.баз.*Ст.отч. - Б.баз.*Ст.баз. =

18 000 * 0,26 -18 000 * 0,35,6 = = 4680-6408 = -1728 руб.

3) Выявим влияние на изменение суммы налога изменения налоговой базы:

Нбаз. = Б.отч.*Ст.отч. - Б.баз.*Ст. отч.=

20 000 * 0,26 - 18 000* 0,26 == 5200 - 4680 =520 руб.

4) Проверка:

ЛН = Нст.+ ДНбаз. = -1208 = -1728 +520 = 1208 руб.

Таким образом, общее изменение суммы ЕСН в текущем году по сравнению с базисным, составило -1208 рублей. Причем рост налоговой базы при неизменной ставке налога привел бы к снижению налога на 1728 рублей. А снижение ставки налога без изменения размера налоговой базы повлекло бы за собой увеличение суммы налога на 520 руб.

На третьем этапе осуществляется оптимизация налоговых платежей. При этом кроме нормативов и льгот, следует обратить внимание на минимизацию налога на имущество организаций, а также на использование установленных законодательством отсрочек и рассрочек налоговых платежей в бюджет. Вступившим в действие Налоговым кодексом РФ нормы налогового законодательства об изменении срока уплаты налога (сбора) впервые были объединены в одном нормативном акте. Налоговый кодекс РФ дал четкое определение, что следует понимать под изменением срока уплаты налога, и установил четыре формы , в которых оно может производиться. Это отсрочка, рассрочка, налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит (п.3 ст.61 НК РФ). Кроме этого, изменение срока уплаты налога (сбора) не рассматривается более как налоговая льгота. Из НК РФ следует, что это особый порядок исполнения налогоплательщиком обязанностей по уплате налогов (сборов).

Рассмотрим условия и порядок предоставления заинтересованному лицу отсрочки, рассрочки, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита.

Изменением срока уплаты налога и сбора признается перенос установленного срока уплаты налога и сбора на более поздний срок (п.1 ст.61 НК РФ). При этом, как следует из п.2 ст.61 НК РФ, срок уплаты налога может быть изменен не только в отношении всей подлежащей уплате суммы налога, но и в отношении части этой суммы.

Кроме этого, учитывая, что Налоговый кодекс не содержит никаких ограничений относительно того какие именно сроки могут быть изменены, можно сделать вывод, что НК РФ допускается возможность изменения любых сроков, установленных налоговым законодательством РФ применительно к конкретному налогу или сбору, в том числе и сроков, предусмотренных законом для уплаты авансовых платежей по налогам.

Теперь подробно остановимся на каждой из форм, в которых может осуществляться изменение срока уплаты налога (сбора).

Налоговое планирование основано на признании за каждым налогоплательщиком права применять все допустимые законами средства, приемы и способы для максимального сокращения своих налоговых обязательств. Его важнейшая цель — минимизация налоговых платежей путем использования всех особенностей налогового законодательства.

Возможность управления налогами заложена в налоговом законодательстве, которое предусматривает те или иные налоговые режимы для разных ситуаций, допускает различные методы для исчисления налоговой базы и предлагает налогоплательщикам налоговые льготы. В практической сфере управление налогами можно подразделить на текущее исполнение налоговых обязательств и налоговое планирование.

Для текущего исполнения налоговых обязательств важное значение имеют:

• такое состояние бухгалтерского учета и отчетности , которое позволяет получать актуальную и достоверную информацию и для налоговых целей. При принятии управленческих решений менеджер должен быть уверен, что обладает всей полнотой налоговой информации, а также в том, что используемая информация надежна;
• налоговый календарь, необходимый для контроля правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты налоговых платежей, а также представления отчетности, что снижает высокие риски, связанные с несвоевременной уплатой налогов. Нарушение установленных предельных сроков влечет за собой штрафные санкции в виде пени. Кроме того, необходимо учитывать и надежность банка. Если банк внушает опасения, от его услуг надо отказаться, а налоги следует платить заранее;
• своевременное исполнение обязательств, что позволяет избежать финансовых потерь в виде пеней и штрафных санкций за неуплату налогов.

Налоговое планирование основано на признании за каждым налогоплательщиком права применять все допустимые законами средства, приемы и способы (в том числе и пробелы в законодательстве) для максимального сокращения своих налоговых обязательств. Налоговое планирование в организации является составной частью стратегического, финансового планирования предпринимательской деятельности и бизнес-плана. Его важнейшая цель — минимизация налоговых платежей путем использования всех особенностей налогового законодательства.

Налоговое планирование включает:

• стратегию оптимального управления предприятием и план реализации этой стратегии. Наиболее эффективный способ увеличения прибыли — не механическое сокращение налогов, а построение такой системы управления и принятия решении, чтобы оптимальной (в том числе по налогам) оказалась вся структура бизнеса. Такой подход обеспечивает более высокое и устойчивое сокращение налоговых потерь на долгосрочную перспективу. В этой связи важное значение имеет выбор вида деятельности, поскольку ряд видов деятельности имеет существенные льготы по ряду налогов, и выбор организационно-правовой формы организации бизнеса. Например, функционирование бизнеса в форме ПБЮЛ позволяет более легко использовать упрошенную систему налогообложения с существенной экономией по ряду налогов, а в форме ООО предоставляет определенные преимущества в части выплаты долей участникам;
• учетную политику — выбранную предприятием совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета. Учетная политика охватывает методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, приемы организации документооборота, методы погашения стоимости активов, способы применения счетов бухгалтерского учета и обработки данных.

В рамках учетной политики предприятия возможности получения налоговой экономии достигаются за счет:

• применения ускоренной амортизации и повышающих амортизационных коэффициентов;
• сокращения срока полезного использования нематериальных активов;
• оценки товарно-материальных ценностей способом ЛИФО в условиях инфляции;
• создания резервов, что минимизирует текущие обязательства по налогу на прибыль;
• списания на финансовый результат положительных курсовых разниц единомоментно в конце года;
• определения выручки по мере оплаты расчетных документов, что приводит к отсрочке уплаты налога на прибыль по остатку дебиторской задолженности за отгруженные товары и позволяет иметь реальный источник уплаты НДС.

С практической точки зрения управление налогами включает в себя три ступени:

1. организацию надежного налогового учета;
2. контроль за правильностью расчетов налогов;
3. минимизацию налогообложения в рамках действующего законодательства.

Работы на первых двух ступенях могут быть выполнены силами самого предприятия, тогда как оптимизация налогообложения может потребовать привлечения квалифицированных сторонних специалистов.

Под налоговой оптимизацией понимают уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов. Оптимизация налогообложения — это реализация закрепленного в части первой Налогового кодекса РФ положения о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, осуществляемая посредством специфических форм планирования деятельности, найма рабочей силы и размещения финансовых средств налогоплательщика для максимального снижения возникающих при этом налоговых обязательств.

Оптимизировать налогообложение можно путем:

• воздержания от совершения тех сделок, исполнение по которым ведет к необходимости платить налоги. Например, если при бартерной сделке у налоговых органов возникает право контроля над применяемыми организацией ценами и соответственно есть возможность увеличить налоговые обязательства по НДС и налогу на прибыль, то замена двустороннего договора мены на два договора купли-продажи с последующим зачетом взаимных требований к росту налоговых баз не приводит;
• получения дохода в тех формах, по которым установлены льготы. Например, получение доходов в виде дивидендов не подлежит обложению единым социальным налогом и взносом на обязательное пенсионное страхование;
• выезда налогоплательщика из страны для изменения налогового резидентства;
• выбора (при возможности) таких сделок, которые влекут меньшие налоговые последствия. Так, плательщикам НДС целесообразно вступать в договорные отношения с плательщиками НДС, так как в этом случае действует механизм возмещения НДС. Также определенные преимущества могут иметь экспортные сделки по сравнению с реализацией на внутреннем рынке.

Схемы, используемые налогоплательщиками для оптимизации налоговых платежей и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, можно разделить на две группы.

1. «Простые» схемы, реализация которых не требует целенаправленных затрат, а также оформления специальных документов или договоров. К этой группе следует отнести и те случаи, когда налогоплательщик вправе выбрать из двух и более вариантов периодичности уплаты налога или размера льготы и т.д. Большинство предпринимателей решают вопрос об использовании той или иной схемы оптимизации еще на стадии планирования коммерческого проекта.
2. «Сложные» схемы, требующие для их реализации материальных затрат, например по их обслуживанию, составлению специальных документов, договоров, с помощью которых реально имеющиеся правоотношения заменяются другими, что влечет за собой частичное или полное избежание уплаты налогов и сборов. К этой группе относятся также схемы по изменению налоговой юрисдикции, использование оффшорных зон.

Таким образом, налогоплательщик имеет право лишь на действия, которые не запрещены законодательством. Отсюда вытекает основной предел налогового планирования — налогоплательщик имеет право только на законные методы уменьшения налоговых обязательств. В противном случае вместо налоговой экономии возможны финансовые потери налогоплательщика, банкротство или лишение свободы.

Отмена ряда налоговых льгот привела к сужению рамок налогового планирования в российской организации. В связи с этим многие крупные предприятия с большим оборотом прибегают к международному налоговому планированию. На возможности поиска налоговых привилегий обращал внимание еще А. Смит, который писал: «Владелец капитала есть собственно гражданин всего мира и не связан необходимостью с какой бы то ни было страною. Он не замедлит оставить государство, в котором его подвергают оскорбительным обыскам для обложения обременительным налогом, и переведет свой капитал в страну, в которой он может вести свои дела и пользоваться своим имуществом без стеснения».

В настоящее время для международного налогового планирования используют оффшорные зоны. Почти в каждой стране существует вид деятельности или организационно-правовая форма, налоговый режим которых благодаря особенности национального налогового законодательства более предпочтителен. Тем самым создается основа для привлечения под такую юрисдикцию с низким уровнем налогообложения иностранных юридических лиц. Некоторые страны свою государственную политику строят на предоставлении весомых налоговых льгот иностранным фирмам, извлекая для себя выгоду в форме притока иностранных капиталов.

Принципы международного налогового планирования с помощью оффшоров по своей сути аналогичны тем, что применяются на национальном уровне. Это максимальное уменьшение налоговой базы для предприятия, выплачивающего большие налоги, и максимальное увеличение налоговой базы для предприятия, выплачивающего минимальные налоги, т.е. так называемое перемещение максимума прибыли на минимально налогооблагаемый субъект.

Основной принцип схем вывода деятельности предприятий из-под жесткого внутреннего налогообложения состоит в том, что российские компании и предприятия формально оформляют свою деятельность через оффшорную компанию. При этом оффшорная компания принимает на себя основные налоговые платежи российских компаний.

Пример 1. Российская фирма поставила на экспорт иностранной компании товар стоимостью 2 200 000 долл. Прибыль российской фирмы составляет 100 000 долл. С этой суммы российская фирма должна уплатить налог на прибыль в сумме 24 000 долл. Однако в целях экономии финансовых средств данная сделка была проведена с участием оффшорной компании, принадлежащей российской фирме. Поставка товара в этом случае прошла через оффшорную компанию, которой российская фирма поставила тог же товар в том же количестве, но по цене 2 180 000 долл.

Оффшорная компания продает товар, являющийся ее собственностью, конечному покупателю (иностранной компании) по цене 2 100 000 долл. Прибыль 80 000 долл. остается на счетах своей оффшорной компании и облагается минимальными налогами.

Пример 2. Российская оптово-торговая фирма ввозит в Россию продукцию из европейской страны на сумму 1 000 000 долл. Если поставка идет напрямую, без участия оффшора, то размер таможенной пошлины составит 20%, или 200 000 долл. Однако поставка осуществляется через свою собственную зарубежную оффшорную компанию, которая исходя из поставленной задачи занижении таможенной пошлины выставляет счет-фактуру (инвойс) на меньшую сумму — 200 000 долл. Размер таможенной пошлины в этом случае составит 40 000 долл. Затем продукция продается на внутреннем рынке за 1 500 000 долл.

В тех случаях, когда размер таможенной пошлины не зависит от стоимости определенного товара (например, автомобилей), применяется способ искусственного завышения стоимости товара для того, чтобы основная прибыль оказалась на счете оффшорной компании.

Наиболее типичные схемы, которые можно построить на основе оффшорного бизнеса, следующие:

• оффшорная компания — посредник в торговле. При внешнеторговых операциях между продавцом и покупателем создается компания для того, чтобы локализовать максимум прибыли на облагаемом наименьшим налогом субъекте;
• оффшорная компания — подрядчик. В этом случае компанию используют для увеличения расходов, включаемых в себестоимость, и уменьшения налогооблагаемой базы;
• оффшорная компания — владелец дорогостоящего имущества. Эта схема применяется в том случае, если собственник старается сохранить в тайне факт владения каким-либо дорогостоящим имуществом;
• оффшорная компания — владелец и лицензиар товарного знака. При ведении бизнеса в нестабильной стране товарный знак можно зарегистрировать на эту компанию или продать ей уже зарегистрированный. Это позволяет даже при ликвидации бизнес-единицы оставлять товарный знак, а затем на основании лицензионных договоров предоставлять право пользования им кому-либо;
• оффшорная компания — владелец авторских прав. Если бизнес состоит в приобретении у авторов права на их произведения с последующим получением дохода от выдачи лицензий или тиражирования этих произведений, то эта схема — удобный способ законного уменьшения налогов и экспорта капитала;
• оффшорная компания — держатель банковского счета. В этом случае владелец получает под контроль данную компанию, а уже компания открывает счет в банке, что позволяет через какое-то время получить на руки корпоративную кредитную карту;
• оффшорная компания — залогодержатель. Схема реализуется в рамках тонкого налогового планирования в том случае, если владелец имущества опасается за его сохранность;
• оффшорная компания — инвестор. При желании инвестировать вывезенный капитал обратно в свою страну оффшорная компания, может стать удобным перевалочным пунктом капитала на его пути в новый инвестиционный проект, так как капитал можно аккумулировать в такой компании очень оперативно и без налогов;
• оффшорная компания — судовладелец. Например, если лицо приобрело яхту, то помимо соображений безопасности есть и налоговый плюс: многие оффшорные центры предоставляют судам, ходящим под их флагом, очень льготные условия налогообложения;
• оффшорная компания — исполнитель строительных работ. Если оффшорная компания находится в стране, с которой у России есть договор об избежании двойного налогообложения, и при этом не подпадает под определение постоянного представительства, то данная компания не будет облагаться российским налогом на прибыль.

Специализация оффшорных зон не имеет жесткого характера. В настоящее время насчитывается 30 юрисдикций, являющихся наиболее известными «налоговыми убежищами». На налоговой карте мира насчитывается более 300 единиц льготных юрисдикций и зон, представляющих интерес с точки зрения налогового планирования международных финансовых операций.

В результате изучения материала данной главы студент должен: знать

• содержание налогового планирования;
• цель, задачи и основные принципы налогового планирования;
• основные этапы и инструменты налогового планирования; уметь
• определять основные налоговые проблемы;
• разрабатывать и планировать налоговые схемы; владеть
• способами расчета налоговых обязательств перед бюджетами различных уровней;
• навыками разработки системы мер по обеспечению оптимального налогового бремени.

Налоговое планирование - это совокупность плановых действий налогоплательщика, направленных на увеличение финансовых ресурсов организации, регулирующих величину и структуру налоговой базы, воздействующих на эффективность управленческих решений и обеспечивающих своевременные расчеты с бюджетом согласно действующему законодательству.

Налоговое планирование предполагает выбор оптимального сочетания построения правовых форм отношений и возможных вариантов их интерпретации в рамках действующего налогового законодательства. Последнее предусматривает различные налоговые режимы в зависимости от статуса налогоплательщика, направлений и результатов его финансово-хозяйственной деятельности, места регистрации и организационной структуры.

Налоговое планирование заключается в разработке и внедрении различных законных схем снижения налоговых отчислений за счет применения методов стратегического планирования финансово-хозяйственной деятельности предприятия. В условиях экономического кризиса налоговое планирование позволяет предприятию существенно сократить затрат.

Налоговое планирование в организации является составной частью финансового планирования - управления финансами. Налоговое планирование осуществляется в целях оптимизации налоговых платежей, минимизации налоговых потерь но конкретному налогу или но совокупности налогов, повышения объема оборотных средств, увеличения реальных возможностей для дальнейшего развития организации, повышения уровня эффективности ее работы.

Налоговое планирование также можно рассматривать как легальный способ снижения налоговой базы, налоговых платежей и минимизации налоговых рисков. Налоговое планирование обусловлено тем, что каждый налогоплательщик имеет право использовать допустимые законом средства, приемы и способы для максимального сокращения своих налоговых обязательств. Оно осуществляется на основе использования льгот, зафиксированных в НК РФ, а также способов и приемов бухгалтерского учета, закрепленных в законодательных и нормативных актах, в стандартах бухгалтерского учета (ПБУ).

Налоговое планирование должно начинаться на стадии подготовки к заключению любого договора, так как уже тогда компания или предприниматель должны учитывать, какие налоги и в каком объеме придется заплатить впоследствии.

Поэтому налоговое планирование следует рассматривать как составную часть стратегии управления организацией, обеспечивающей ее оптимальное финансовое состояние.

Эффективное налоговое планирование включает в себя:

• - определение основных принципов;
• - анализ проблем и постановка задач;
• - определение основных инструментов, которые может использовать организация;
• - создание налоговой схемы;
• - осуществление финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с разработанной схемой.

Основные принципы налогового планирования могут быть определены следующим образом:

• - соблюдение требований действующего законодательства при осуществлении налогового планирования;
• - снижение совокупных налоговых обязательств организации в результате применения инструментов налогового планирования;
• - использование возможностей, предоставляемых законодательством, и инструментов, доступных для конкретной организации, которые обеспечивают достижение налоговой экономии в большем размере, чем затраты, связанные с их применением;
• - рассмотрение нескольких альтернативных вариантов налогового планирования с выделением наиболее оптимального из них применительно к конкретной организации;
• - своевременная корректировка в целях учета в кратчайшие сроки вносимых в действующее законодательство изменений;
• - понятность и экономическая обоснованность схемы как в целом, так и всех без исключения ее составных частей.

В качестве задачи налогового планирования может выступать:

• минимизация налоговых потерь организации по какому-либо конкретному налогу или сбору;
• минимизация налоговых потерь но совокупности налогов, исчисляемых на базе одного и того же объекта налогообложения (например, оборотных налогов с выручки);
• минимизация по всей совокупности налогов и сборов, плательщиком которых является организация.

В этих целях предварительно уточняются перечень налогов, которые надлежит уплачивать, их ставки, размеры, распределение между бюджетами различных уровней и налоговые льготы, проводится анализ системы договорных отношений и типичных хозяйственных ситуаций, определяется и оценивается сумма налоговых обязательств в текущих условиях хозяйствования.

К числу основных и наиболее широко применяемых инструментов налогового планирования относятся:

• - предусмотренные налоговым законодательством налоговые льготы;
• - оптимальная с позиций налоговых последствий форма договорных отношений применительно к осуществляемым видам деятельности;
• - цены применяемых сделок;
• - дифференциация налоговых ставок но видам налогов;
• - специальные налоговые режимы и системы налогообложения;
• - льготы, предусмотренные соглашениями об избежании двойного налогообложения и иными международными договорами и соглашениями;
• - порядок формирования налогооблагаемой базы.

Элементами налогового планирования являются: учетная политика организации но бухгалтерскому и налоговому учету; налоги; ставки налогов; льготы по налогам и сборам; календарь бухгалтера; документация и документооборот; инвентаризация; аудит; отчетность.

Оптимизация налогового бремени должна строиться на выборе критерия оптимизации и системы ограничений. Критерием оптимизации налогового бремени может быть максимизация чистой прибыли организации при заданной системе ограничений. В качестве ограничений могут служить производственная программа, объем продаж и т.д. Решать данную задачу необходимо с использованием экономико-математических методов, методов статистики, математического программирования.

Организационно-правовая форма организации имеет большое значение для минимизации налогового бремени, так как в налоговом законодательстве для отдельных организационно-правовых форм предусмотрены существенные льготы по уплате отдельных налогов. Не менее важно правильно определить вид деятельности.

При налоговом планировании следует также оптимизировать организационную структуру предприятия, поскольку она влияет на объем льгот. Например, от НДС освобождена внутрисистемная реализация (передача, выполнение, оказание для собственных нужд) организациями и учреждениями уголовно-исполнительной системы произведенных ими товаров (работ, услуг).

Важно определить состав и величину взносов в уставный капитал отдельных учредителей, а также форму внесения взносов. В частности, для субъектов малого предпринимательства имеет значение доля другого юридического лица, не являющегося малым. Она не должна превышать 25%. Необходимо правильно выбрать форму покрытия своей доли в уставном капитале. Так, например, если вносят нематериальные активы, по которым срок службы определяется самостоятельно, варьируя им, можно регулировать экономию на соответствующих налогах.

Для оптимизации налогового бремени имеет значение формирование учетной политики организации:

• начисление амортизации основных средств: линейный способ, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);
• начисление амортизации нематериальных активов: линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);
• списание товарно-материальных ценностей: по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, по методу FIFO (но себестоимости первых по времени приобретения товарно-материальных ценностей);
• списание накладных, комплексных расходов, сроки уплаты налогов и сборов. Например, начисления на заработную плату в социальные внебюджетные фонды перечисляются до выдачи ее работникам;
• определение выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения.

При использовании этих методов оптимизации необходимо как можно более четко прописать правовые основы оптимизации, чтобы избежать претензий налогового органа и доначисления налогов.

Налоговая политика государства, выбранный налоговый режим влияют на такие аспекты предпринимательства, как:

• - виды выпускаемой продукции или услуг (например, существуют налоговые льготы при выпуске конкретных видов продукции и услуг);
• - политика ценообразования (чаще всего налоги закладываются в стоимость продукции и услуг, ярким примером может служить беспошлинная торговля в магазинах Duty Free во всех международных аэропортах, где цены на товары существенно ниже, чем во всех остальных магазинах);
• - стратегия маркетинга и производства;
• - инвестиционная политика (инвестирование в определенных областях производства тоже может служить основанием для получения налоговых льгот);
• - структура организации.

Задачей налогового планирования является предварительный расчет вариантов сумм прямых и косвенных налогов, налогов с оборота по результатам общей деятельности по отношению к конкретной сделке или проекту.

Порядок налогового планирования на уровне организации может включать в себя следующие этапы:

• - анализ хозяйственной деятельности;
• - определение основных налоговых проблем;
• - разработка и планирование налоговых схем;
• - подготовка и реализация налоговых схем;
• - включение результатов в отчетность и ожидание реакции контрольных органов.

Формализованное описание налогового планирования достаточно сложно, потому что налоговая схема работы каждой организации и финансовая схема каждой сделки во многом уникальны, и практические советы даются только в конкретном случае после предварительной экспертизы. Тем не менее, при правильной организации налогового планирования, предприятие получает практическую возможность:

• - не выходить за рамки правового поля и прежде всего налогового законодательства;
• - правильно рассчитать налоги и сборы и тем самым минимизировать налоговые обязательства;
• - максимально увеличить прибыль;
• - разработать структуру взаимовыгодных соглашений со своими контрагентами;
• - эффективно руководить денежными потоками;
• - избегать штрафных санкций.

Налоговое планирование, в зависимости от характера управленческих решений, включает в себя:

• - текущий налоговый контроль;
• - контроль правильности начисления налогов и своевременности их перечисления в соответствующие бюджеты;
• - текущее налоговое планирование;
• - стратегическое налоговое планирование.

В зависимости от действенности субъектов налогового планирования относительно применения возможных налоговых инструментов оно делится на пассивное и активное налоговое планирование.

Пассивное налоговое планирование предполагает альтернативную оптимизацию. Такая оптимизация возможна тогда, когда в налоговом законодательстве существует несколько альтернативных норм, а целесообразность использования какой-либо из них решает специалист предприятия или налогоплательщик - физическое лицо. Примером пассивного налогового планирования может быть решение вопроса относительно целесообразности перехода на УСН субъекта малого предпринимательства.

Активное налоговое планирование включает в себя специфические методы планирования деятельности предприятия с использованием специально разработанных оптимизационных схем.

На основании анализа зарубежного опыта можно выделить следующие стратегии налоговой оптимизации: использование офшорных зон для размещения предприятий; применение особых льгот и преимуществ конкретной юрисдикции; использование преимущества трансфертного ценообразования; применение возможности по налоговому кредиту, отсрочке налогового платежа и др.

Анализ российской практики показывает, что существует три основных вида налоговой оптимизации: классическая оптимизация, минимизация налогов и противозаконная оптимизация.

Классическая налоговая оптимизация - важное направление финансово-экономической деятельности предприятия, призванное обеспечить корректное выполнение предприятием своих налоговых обязательств перед бюджетом, своевременную и полную уплату налогов.

Налоговый кодекс РФ предоставляет организациям возможность отсрочек платежей для переноса текущих налоговых платежей на будущее.

Поэтому предприятие должно пользоваться всеми возможными простыми и доступными льготами, в том числе по рассрочке налоговых платежей. Предприятие иногда может пойти и на задержки налоговых платежей, но для этого нужно четко представлять последствия подобных действий и варианты урегулирования возможных спорных вопросов с налоговыми органами. При минимизации налогов налогоплательщик использует все достоинства и недостатки существующего законодательства, в том числе его несовершенство, сложность и противоречивость. При этом он реализует налоговые схемы, позволяющие применять такие формы экономических действий, налогообложение которых минимально.

Основная ошибка предпринимателей заключается в том, что они сначала разрабатывают организационную и финансовую схему бизнеса, и только потом начинают думать о минимизации налогов. Разрабатывать схемы налоговой оптимизации необходимо с самого начала планирования своей хозяйственной деятельности.

В настоящее время налоговые органы очень тщательно контролируют схемы оптимизации налоговых платежей, применяемые хозяйствующими субъектами. Если налоговое планирование выходит за рамки законных способов, оно становится уклонением от уплаты налогов, которое также называют «использованием налоговых схем». Граница между налоговым планированием по оптимизации налогообложения и злостным уклонением от уплаты налогов определяется рамками налогового законодательства. Если оптимизация налогов проводится в рамках возможностей, предоставленных налоговым законодательством, - это законные способы получения налоговой выгоды, позволяющие снижать налоговую нагрузку. Если оптимизация проводится за рамками правового поля, то применяемые при этом налоговые схемы свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды.

Во избежание незаконных способов применения налоговой оптимизации налоговым законодательством предусмотрено право налогоплательщика на получение разъяснений от государственных органов. Налогоплательщики вправе получать письменные разъяснения (информацию) по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, при этом налогоплательщик вправе по своему усмотрению воспользоваться или не воспользоваться полученным от налогового органа разъяснением, т.е. данное разъяснение не является для налогоплательщика обязательным.

При организации налогового планирования необходимо соотносить мотивы планирования со стратегическими приоритетами предприятия. И, конечно, эффективность налогового планирования всегда следует соотносить с затратами и риском на его проведение. В идеальном варианте налоги должны быть сведены к небольшой сумме (достичь нулевого налогообложения, конечно же, нельзя). Чтобы снизить налоговую нагрузку, руководители хозяйствующих субъектов должны следовать следующим золотым правилам выживания:

• 1) принцип разумности. Разумность означает, что все хорошо в меру, в том числе стремление снизить налоговое бремя. Какую-то сумму заплатить придется. Применение грубых налоговых инструментов в конечном счете приведет либо к рискам налоговых проверок и налоговым санкциям, либо к уголовному преследованию;
• 2) цена вопроса. Выгода, получаемая от налоговой оптимизации, должна значительно превосходить затраты, которые необходимо осуществить для реализации данного решения;
• 3) комплексный подход. Выбрав инструмент снижения какого-либо налога, необходимо проверить, не приведет ли его применение к увеличению других налоговых платежей;
• 4) индивидуальный подход. Только зная все тонкости предприятия, можно рекомендовать тот или иной инструмент снижения налогов. Механически переносить одну и ту же схему с одного предприятия в другое нельзя;
• 5) юридическая чистота. Необходимо уделить внимание документальному оформлению операций, гак как небрежность в оформлении может привести к применению более сурового порядка налогообложения;
• 6) заблаговременность. Налоговое планирование необходимо осуществлять не после проведения какой-либо хозяйственной операции или завершения налогового периода, а заблаговременно;
• 7) стратегическое налоговое планирование в реальной практике хозяйствующих субъектов может выглядеть следующим образом:
  • - обязательный обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий;
  • - обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики;
  • - составление прогнозов налоговых обязательств организации;
  • - предварительное планирование вариантов схем управления финансовыми, документарными, информационными и товарными потоками;
  • - составление сетевого графика соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации;
  • - обязательная оценка риска различных инструментов, проработка вариантов возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации;
  • - составление прогноза эффективности применяемых инструментов налоговой оптимизации.

Текущее налоговое планирование может включать в себя следующие мероприятия:

• - еженедельный мониторинг нормативных правовых актов;
• - составление прогнозов налоговых обязательств организации и последствий планируемых сделок;
• - составление графика соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения активов организации;
• - прогноз и исследование возможных причин резких отклонений от среднестатистических показателей деятельности организации и налоговых последствий инноваций или проводимой сделки.

Очевидно, что для этой работы хозяйствующим субъектам необходимы правовые системы, которые должны обновляться не реже одного раза в месяц, а также сопровождение специалистов и экспертов.

Способы законного (легального) уменьшения налогов существуют по разным причинам. Во-первых, в силу законодательно установленных различных видов налоговых режимов и льгот. Нестандартное применение различных налоговых режимов и льгот бывает полезным с точки зрения минимизации налогообложения. Во-вторых, по причинам системного характера. В современной динамичной и сложной экономике заранее просчитать все налоговые последствия самых разнообразных экономических действий налогоплательщика принципиально не представляется возможным, а значит, всегда будут существовать возможности таких действий, которые более выгодны налогоплательщику.

Таким образом, возможности применения различных налоговых схем позволяют вносить свои коррективы в процесс налогового планирования, минимизировать налоговые риски и, следовательно, повышать уровень экономической безопасности хозяйствующего субъекта.

Практикум

Вопросы и задания для самоконтроля

• 1. В чем заключается налоговое планирование?
• 2. Чем отличается оптимизация налогообложения от уклонения от уплаты налогов?
• 3. Какие этапы налогового планирования считаются основными?
• 4. Перечислите инструменты налогового планирования.
• 5. Охарактеризуйте принципы, которые используются при осуществлении налогового планирования.

Практические задания

Задание 1. Изучите предложенные мероприятия и определите, какие из них относятся к стратегическому планированию, а какие - к текущему планированию: 1) обязательный обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий; 2) обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики; 3) еженедельный мониторинг нормативных правовых актов; 4) составление прогнозов налоговых обязательств организации и последствий планируемых сделок;

5) составление прогнозов налоговых обязательств фирмы; 6) составление сетевого графика соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации; 7) обязательная оценка риска различных инструментов, проработка вариантов возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации; 8) составление графика соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения активов фирмы; 9) составление прогноза эффективности применяемых инструментов налоговой оптимизации.

Задание 2. Заполните таблицу.

• 1. Вставьте пропущенное слово: «Налоговое планирование - выбор оптимального сочетания построения правовых форм отношений и возможных вариантов их интерпретации в рамках действующего_».
• 2. Выделите основные цели налогового планирования:
  • а) соблюдение налогового законодательства;
  • б) минимизация налоговых платежей;
  • в) гармонизация финансовых потоков и структуры налоговых выплат;
  • г) разработка структуры взаимовыгодных сделок;
  • д) ротация кадров.
• 3. Укажите элементы налогового планирования:
  • а) учетная политика организации;
  • б) виды налогов;
  • в) ставки налогов;
  • г) льготы по налогам и сборам;
  • д) кодекс корпоративного поведения.
• 4. В качестве задачи налогового планирования может выступать:
  • а) минимизация налоговых потерь организации по какому-либо конкретному налогу или сбору;
  • б) уклонение от уплаты налогов;
  • в) минимизация налоговых потерь по совокупности налогов, исчисляемых на базе одного и того же объекта налогообложения;
  • г) организация агрессивных налоговых схем;
  • д) минимизация по всей совокупности налогов и сборов, плательщиком которых является организация.
• 5. Этапы налогового планирования, связанные с оптимизацией налогового бремени, могут быть следующими:
  • а) организация агрессивных налоговых схем;
  • б) формирование информационной базы;
  • в) тестирование состояния системы налогообложения;
  • г) выбор стратегии оптимизации налогового бремени;
  • д) выявление резервов снижения налогового бремени.
• 6. Вставьте пропущенное слово: «Классическая налоговая оптимизация позволяет

обеспечить корректное выполнение предприятием своих_перед

бюджетом».

• 7. При правильной организации налогового планирования предприятие получает возможность:
  • а) свести к минимуму налоговые обязательства;
  • б) максимально увеличить прибыль;
  • в) разработать структуру взаимовыгодных соглашений с поставщиками и заказчиками;
  • г) не платить налоги;
  • д) избегать штрафных санкций.
• 8. Вставьте пропущенное слово: «Налоговый контроль - это установленная нормативными актами совокупность приемов и способов по обеспечению соблюдения

• 9. Вставьте пропущенное слово: «Сложность понятийного аппарата, непростое и запутанное изложение многих статей ПК РФ, зачастую приводит к их
• 10. Вставьте пропущенное слово: «Для повышения эффективности системы внутреннего налогового контроля, хозяйствующим субъектам необходимо_

зоны повышенного налогового риска».

11. Вставьте пропущенное слово: «Выявленные, проранжированные и оцененные

должным образом налоговые риски компании наносятся на_».

12. Вставьте пропущенное слово: «Важной составляющей внутреннего налогового

контроля хозяйствующего субъекта является_расчетов с налоговыми

органами».

13. Вставьте пропущенное слово: «Для своевременного выявления ошибок, допущенных как налоговым инспектором, так и налогоплательщиком, бухгалтеру целесообразно постоянно контролировать состояние_организации

с бюджетом».

• 14. Стратегическое налоговое планирование в реальной практике хозяйствующих субъектов может выглядеть следующим образом:
  • а) обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий;
  • б) обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики;
  • в) составление прогнозов налоговых обязательств фирмы;
  • г) составление долгосрочного сетевого графика соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации;
  • д) формирование налоговой отчетности но отчетному периоду.
• 15. Организация закупила материалы. При исчислении налога на прибыль она учла в составе расходов стоимость приобретенных товаров, а НДС, уплаченный поставщику, поставила к вычету. Тем самым организация:
  • а) уменьшила свои обязательства перед бюджетом по налогу на прибыль;
  • б) увеличила свои обязательства перед бюджетом но налогу на прибыль;
  • в) уменьшила свои обязательства перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость;
  • г) увеличила свои обязательства перед бюджетом по налогу па добавленную стоимость;
  • д) совершила налоговое преступление.
• 16. Организация регистрирует своих сотрудников в качестве индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН с объектом налогообложения «доходы», и заключает с ними договоры на оказание услуг. Используемая схема позволяет организации снизить налоговые обязательства по следующим налогам:
  • а) налог на прибыль;
  • б) налог на добавленную стоимость;
  • в) налог на добычу полезных ископаемых;
  • г) единый налог на вмененный доход;
  • д) транспортный налог.
• 17. Вставьте пропущенное слово: «Текущее налоговое планирование может включать в себя еженедельный_нормативных правовых актов».
• 18. Вставьте пропущенное слово: «При выборе инструмента снижения какого-

либо налога необходимо проверить, не приведет ли его применение к_

других налоговых платежей».

Налоговое планирование - это действия налогоплательщика, направленные на уменьшение его налоговых обязательств. В отличие от уклонения от налогов, которое связано с нарушением действующего законодательства, налоговое планирование является абсолютно законным средством сохранить свои заработанные деньги. В то же время один неверный шаг, и нарушается грань, которая разделяет законные и незаконные действия по уклонению от уплаты налогов и налогового планирования.

Вместе с тем налоговое планирование вполне реальная вещь, если пользоваться ею разумно. Сама возможность налогового планирования определена современным налоговым законодательством, которое изначально предусматривает различные налоговые режимы, в зависимости от статуса налогоплательщика, направлений и результатов его финансово-хозяйственной деятельности, места регистрации и организационной структуры организации налогоплательщика. Налоговое планирование и заключается в разработке и внедрении различных законных схем снижения налоговых отчислений.

По сути, налоговое планирование можно определить как возможность выбора между различными вариантами методов осуществления деятельности и размещения активов, которые направлены на достижение возможно более низкого уровня возникающих при этом налоговых обязательств. В идеале такое планирование должно быть перспективным.

Эффективность налогового планирования всегда следует соотносить с затратами на его проведение. Также следует соотносить цели налогового планирования со стратегическими (коммерческими) приоритетами организации.

Составной частью финансовой политики организации является ее налоговая политика, которая призвана обеспечивать гармоничную увязку результатов деятельности организации, ее интересов с пополнением государственной казны налогами. На уровне организации разработка методов и приемов оптимизации налоговых платежей при соблюдении налогового законодательства составляет главную задачу корпоративного налогового менеджмента.

Итак, целью налогового менеджмента является минимизация расходов, связанных с налоговыми платежами организации. Для реализации своей цели налоговый менеджмент участвует в разработке учетной политики, поскольку именно на основе данных бухгалтерского и налогового учета формируется отчетность организации перед налоговыми органами.

Рис. 4.1.

Критерием выбора того или иного варианта налоговой политики организации можно принять суммарную величину налоговых платежей, рассчитанную на очередной планируемый год при данном объеме продаж. При этом по каждому объекту налогообложения менеджмент организации разрабатывает и реализует мероприятия по формированию такой налоговой базы, которая приведет к снижению налоговых платежей при данном объеме продаж.

Налоговая политика организации реализуется двумя взаимосвязанными методами: налоговым учетом и налоговым планированием. Налоговое планирование представляет собой одну из важнейших составных частей финансового планирования предприятия, оно неотделимо от общей предпринимательской деятельности и должно осуществляться на всех ее этапах. План мероприятий по налоговому планированию включает в себя совокупность мер, направленных на снижение налоговых обязательств путем перевода предприятия в благоприятный режим налогообложения с использованием законных способов и методов.

Наоборот, отсутствие налогового планирования в организации может повлечь налоговые потери по конкретному налогу или их совокупности, сокращение объема оборотных средств, ухудшение финансового положения организации и, как следствие, сокращение реальных возможностей для дальнейшего развития организации.

Осуществление налоговой оптимизации обусловлено тем, что предприятиям дается свобода в выборе организационно-правовой формы хозяйственной деятельности, а внутри предприятия, например, в выборе поставщика, при этом предоставляется возможность согласовывать с ним условия поставки и выбирать форму расчета. В зависимости от условия работы предприятия ему также предлагается выбор системы налогообложения и оптимальный уровень налоговых платежей. При этом право выбора строго регламентируется Гражданским кодексом РФ, Конституцией РФ, Налоговым кодексом РФ и т.д.

Налоговое планирование является непрерывным процессом хозяйственной деятельности предприятия, поскольку налоговое законодательство очень изменчиво. При осуществлении налогового планирования организация создает определенную схему, в соответствии с которой она планирует осуществлять финансово-хозяйственную деятельность. Основная задача организации при этом состоит в том, чтобы правильно применить и сгруппировать используемые инструменты налогового планирования с целью построения системы, позволяющей реализовать задачи налогового планирования наилучшим образом. Схема налогового планирования представляет собой оптимальную структуру организации хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, выработанную с учетом соответствующих требований законодательства в качестве варианта оптимизации налогообложения согласно поставленным целям. При осуществлении налогового планирования необходимо учитывать вероятность изменений в налоговом законодательстве, которые могут быть связаны с тенденциями в развитии налоговой политики, установлением новых форм и режимов налогообложения, корректировок налоговых ставок, отменой налоговых льгот и т.д. Оценка этой вероятности должна производиться на основе имеющейся информации с учетом существующих тенденций налоговой теории и политики.

Таким образом, налоговое планирование - это активные действия налогоплательщика по уменьшению налоговых платежей. Основными понятиями налогового планирования являются оптимизация налогов и минимизация налогов.

Сущность налогового планирования основана на законном праве и заключается в том, что каждый налогоплательщик имеет возможность использовать допустимые законом средства, приемы и способы для максимального сокращения своих налоговых обязательств. Налоговое планирование можно определить как планирование финансово-хозяйственной деятельности организации с целью минимизации налоговых платежей. Как известно, налоговые льготы не могут быть индивидуально направленными, носить адресный характер, а применяться в финансово-хозяйственной деятельности широкого круга хозяйствующих субъектов. Налоговая оптимизация же является более широким понятием и включает в себя кроме применения льгот и минимизацию налогообложения.

Основными целями налогового планирования являются:

• оптимизация налоговых платежей;
• минимизация налоговых потерь по конкретному налогу или по совокупности налогов;
• увеличение объема оборотных средств предприятия и, как результат, повышение реальных возможностей для дальнейшего развития организации и повышения эффективности ее работы.

За счет облегчения налогового бремени путем изыскания наиболее рациональных способов снижения налоговых обязательств организации получают дополнительные возможности для максимального увеличения доходности финансово-хозяйственной деятельности и дальнейшего эффективного развития производства.

При осуществлении налогового планирования должны соблюдаться принципы налогового планирования, которые представляют собой основные правила, лежащие в основе налогового планирования.

Базовые принципы налогового планирования следующие:

• принцип законности - при осуществлении налогового планирования должны соблюдаться все нормы действующего законодательства;
• принцип выгодности - при осуществлении налогового планирования в организации должны быть снижены налоговые обязательства;
• принцип реальности и эффективности - те или иные инструменты планирования должны быть применимы к данному предприятию;
• принцип альтернативности - при осуществлении налогового планирования должно рассматриваться несколько альтернатив, из которых в дальнейшем будет выбран наиболее оптимальный для данной организации;
• принцип оперативности - в условиях изменения законодательства корректировка налогового планирования должна осуществляться в кратчайшие сроки;
• принцип понятности и обоснованности - схема налогового планирования должна быть читаема и соответствовать законодательству.

Этапы и фазы налогового планирования. Налоговое планирование различается в зависимости от того, действующая это организация или вновь создаваемая. Для вновь создаваемой организации учредители рассматривают варианты и принимают решение о выборе места расположения организации, ее организационно-правовой формы, направлений деятельности и др.

В соответствии с избранным профилем деятельности принимается решение о выборе наиболее выгодного с налоговой точки зрения места расположения самой организации и ее управляющих органов (производства, цеха, конторы и т.п.), а также филиалов и дочерних компаний. При этом учитываются особенности налогового режима, предоставляемого местным законодательством юридическим лицам в зависимости от организационно-правовой формы юридического лица. Очевидно, что налоговые обязательства организации определяются не только тем, в какой налоговой юрисдикции она расположена и ведет предпринимательскую деятельность, но и налоговым режимом распределения получаемой им прибыли.

Как следует из вышеизложенного, налоговое планирование должно начинаться в рамках бизнес-плана еще до регистрации организации как таковой, поскольку даже на выбор организационно-правовой формы предпринимательства оказывает влияние налоговая система. С момента регистрации организации в налоговых органах вопросы налогообложения становятся составной частью практически каждого проекта, каждой сделки, так как даже форма договора влияет на сумму налоговых платежей.

В зависимости от характера и масштабов задач, решаемых руководством, налоговое планирование можно подразделить на текущее (тактическое) и перспективное (стратегическое).

Текущее, или тактическое, налоговое планирование играет важную роль в текущей деятельности, поскольку от его эффективности зависит достижение конечного результата налогового планирования - минимизация налоговых обязательств организации при данном объеме продаж. К тактическому налоговому планированию относятся планирование сделок, реагирование на налоговые нововведения и т.п. Тактическое налоговое планирование ограничено вопросами текущего года и призвано использовать налоговые льготы и пробелы в законодательстве, учитывать изменения и дополнения в нем.

К сфере стратегического налогового планирования относятся прежде всего вопросы размещения и выбора организационно-правовой формы юридического лица, реорганизации юридических лиц, выбора амортизационной политики. Стратегическое налоговое планирование определяет долговременный курс организации в области легального снижения налоговых расходов.

Как уже говорилось ранее, способов налоговой оптимизации очень много, поэтому представим их классификацию.

Область предпринимаемых мер:

• метод в пределах одной операции;
• вся предпринимательская деятельность организации или вид гражданско-правовых обязательств.

Согласно применяемым способам:

• разработка приказа об учетной политике;
• замена правоотношений;
• изменение количественных характеристик;
• применение льгот и освобождений.

Период действия налоговой оптимизации:

• стратегическая налоговая оптимизация;
• налоговая оптимизация отдельных хозяйственных операций.

Стратегическая налоговая оптимизация подразумевает следующие

действия:

• обзор проектов нормативных правовых актов;
• обзор судебной налоговой практики;
• прогноз возможного развития событий;
• разработка схем управления финансовыми, товарными, документарными и информационными потоками;
• составление графика исполнения налоговых обязательств;
• прогноз эффективности применяемых способов налоговой оптимизации;
• оценка риска применяемых способов;
• проработка возможных неблагоприятных последствий оптимизации.

Налоговая оптимизация отдельных хозяйственных операций осуществляется путем выбора:

• оптимального вида гражданско-правового договора, подлежащего заключению;
• определения условий договора, установления порядка совершения конкретных действий в ходе осуществления хозяйственной операции (передачи имущества, оплаты товара и т.д.).

Оперативное налоговое планирование базисно может состоять:

• из составления еженедельных прогнозов налоговых выплат по планируемым сделкам;
• составления графика соответствия исполнения налоговых обязательств с изменением активов компании;
• анализа результатов налоговых новаций.

Действующее налоговое законодательство предоставляет хозяйствующим субъектам ряд возможностей для практической реализации налогового планирования. Инструменты налогового планирования - налоговые льготы, специальные налоговые режимы, зоны льготного налогообложения на территории Российской Федерации и за рубежом, соглашения об избежание двойного налогообложения и т.д., позволяющие практически реализовать предусмотренные законодательством наиболее выгодные с позиций возникающих налоговых последствий условия хозяйствования.

Укрупненно, в качестве основных инструментов налогового планирования, можно выделить следующие группы:

• налоговые льготы, предусмотренные налоговым законодательством;
• оптимальная форма договорных отношений с позиций налоговых последствий;
• корректировка цены сделок;
• проработка отдельных элементов налогообложения;
• специальные налоговые режимы и особые системы налогообложения (например, система налогообложения в свободных экономических зонах);
• льготы, предусмотренные соглашениями об избежание двойного налогообложения и иными международными договорами и соглашениями;
• элементы бухгалтерского учета в целях налогообложения, учетная политика в целях налогообложения.

Налоговая оптимизация (легальное уменьшение налогов) - это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов. Другими словами, это организация деятельности предприятия, при которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных основаниях, без нарушения норм налогового и уголовного законодательства. Данные способы, с юридической точки зрения, не предполагают нарушения законных интересов бюджета.

Итак, мы можем выделить главное отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов. В данном случае налогоплательщик использует разрешенные или не запрещенные законодательством способы уменьшения налоговых платежей, т.е. не нарушает законодательство. В связи с этим такие действия плательщика не являются налоговым преступлением или правонарушением и, следовательно, не влекут неблагоприятных последствий для налогоплательщика, таких как доначисление налогов, а также взыскания пени и налоговых санкций.

Зачастую предприятие, в силу неопытности бухгалтера, осуществляет за счет своей чистой прибыли какие-либо затраты, которые в соответствии с установленным порядком подлежат включению в расходы, учитываемые при исчислении прибыли, или предприятие не пользуется предоставленной льготой, использует повышенную ставку налога и т.д. Работа квалифицированных специалистов, привлеченных предприятием, к примеру, аудиторов, устраняет вышеуказанные негативные моменты, что, естественно, приводит к снижению налоговых выплат в бюджет, но основания такого снижения абсолютно законны.

Уменьшение налогов в любом виде, будь то уклонение от уплаты налогов или налоговая оптимизация (налоговая минимизация), вызывает активное и жесткое противодействие государства в лице его фискальных и правоохранительных органов. Естественно, от того, каким способом осуществляется уменьшение налоговых платежей, зависит и ответная реакция государства. В лучшем случае вы можете столкнуться с откровенным неодобрением вашей «налоговой политики» (при налоговой оптимизации), в худшем - возможно применение всего репрессивного механизма в виде доначисления налогов, начисления пени и наложения санкций вплоть до уголовной ответственности (при уклонении от налогов). Ошибки налогоплательщика, а также недооценка возможностей налоговых органов могут привести вместо налоговой экономии к огромным финансовым потерям, банкротству или лишению свободы.

Главным и единственным критерием отличия налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов является наличие или отсутствие в действиях налогоплательщика нарушения действующих норм права и умысла. В случае наличия такого нарушения действия налогоплательщика могут повлечь в зависимости от конкретных обстоятельств уголовную или налоговую ответственность. Налоговая оптимизация в отличие от уклонения от уплаты налогов, будучи основанной на законе, ответственности повлечь не может.

Рис. 4.2.

При всей кажущейся простоте указанного критерия для правильного определения того, являются действия налогоплательщика правомерными или нет, требуется учитывать сразу нескольких моментов.

Действующее законодательство Российской Федерации и правоприменительная практика исходят из приоритета содержания правоотношений над формой. Так, если заключение одного вида договора является для налогоплательщика предпочтительным с точки зрения налогообложения по сравнению с другим видом договора, недостаточно просто оформить данный договор соответствующим образом. Существо отношений сторон должно соответствовать виду заключаемого договора. Например, если по договору на проведение ремонтных работ фактически выполняются работы по реконструкции и модернизации, то для целей налогообложения соответствующие расходы признаются расходами на реконструкцию и модернизацию и увеличивают стоимость амортизируемого имущества, а не относятся на расходы единовременно как расходы на проведение ремонта. Учет для целей налогообложения произведенных расходов как расходов на ремонт будет являться неправомерным и должен признаваться не налоговой оптимизацией, а уклонением от уплаты налогов.

Совершаемые налогоплательщиком гражданско-правовые сделки правомерны только в том случае, если целью совершения указанных действий является наступление последствий гражданско-правового характера, поскольку согласно ст. 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. В соответствии со ст. 170 ГК РФ мнимая сделка, т.е. сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна. В связи с этим сделка, заключенная с единственной целью создать налоговые последствия без цели создания соответствующих данной сделке гражданско-правовых последствий, является недействительной. Конечно, вопрос о доказывании в каждом конкретном случае того, что сторонами руководило при заключении сделки единственное желание снизить налоговые платежи без намерения создать какие-либо гражданско-правовые последствия, является чрезвычайно сложным. Тем не менее, анализировать цели заключаемой сделки необходимо. Простой пример в данном случае привести невозможно, поскольку анализ цели сделки требует учета многочисленных конкретных обстоятельств рассматриваемой ситуации. В качестве иллюстрации можно рассмотреть случай, когда торговое предприятие заключает договор с посредником, осуществляющим по поручению и за счет этого предприятия продажу товаров лицам, которые и ранее являлись его клиентами. При этом перечень фактических действий, совершаемых торговым предприятием, нисколько не изменился по сравнению с тем, который имел место до заключения договора с посредником, т.е. торговое предприятие по-прежнему осуществляет доставку товара до покупателей, оформляет документы на куплю-продажу и т.д. В данной ситуации налоговым органом может быть доказано, что единственной целью заключенной сделки является отнесение на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль торгового предприятия, вознаграждения посредника.

Действия налогоплательщика не должны противоречить нормам законодательства. Юридическая составляющая принимаемых нормативных правовых актов порой оставляет желать лучшего, вследствие чего возникают пробелы в правовом регулировании, разнообразные «лазейки» в налоговом законодательстве, используемые налогоплательщиками в целях снижения суммы уплачиваемых налогов. Известно также, что налоговые органы отслеживают факты использования налогоплательщиками ошибок законодателя, следствием чего становятся издание подзаконных разъяснений (писем, обзоров) о неправомерности соответствующих действий, а зачастую и внесение изменений в нормативные правовые акты задним числом. В результате, при формальной правоте налогоплательщика, на момент совершения действий по налоговой оптимизации экономический эффект от таких действий становится нулевым или даже отрицательным. С учетом высоких расходов на судебные споры либо перерасчета размера налоговых обязательств налогоплательщика после внесения изменений в правовые акты.

Таким образом, при оценке правовой основы той или иной схемы налоговой оптимизации целесообразно оценивать, на что была направлена действительная воля законодателя, и исходить именно из нее. Безусловно, такой подход основан не на строгом понятии правомерности или неправомерности. Поскольку в случае пробела в законодательстве действия налогоплательщика должны признаваться правомерными. Поскольку, в соответствии с и. 7 ст. 3 НК РФ, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Отмечаем, что

уменьшение налогов требует соответствующих комплексных и специальных познаний в области права, бухгалтерского учета и финансов. Данное требование обусловлено тем, что грань между легальным уменьшением налогов, когда экономический эффект в виде экономии на налогах достигается с использованием законных способов, и уклонением от уплаты налогов, т.е. уменьшением размера налоговых платежей с нарушением налогового законодательства, очень тонкая. Преступив практически невидимую черту законности, предприниматель оказывается один на один с государством в лице налоговой инспекции и соответствующих подразделений органов внутренних дел. Как правило, вмешательство данных органов и выявление в действиях налогоплательщика при уменьшении налогов состава правонарушения (преступления) приводит к неблагоприятным последствиям для налогоплательщика в виде имущественных или личных лишений.

Хорошо известно, что одними мерами предупреждения не всегда удается предотвратить преступное посягательство. В связи с этим возникает необходимость заниматься не только вопросами защиты средств компьютерной техники, но и решать вопросы расследования компьютерных преступлений.

При расследовании преступлений с использованием компьютерных технологий, которые совершаются не только в физическом, но и в электронном мире, основой установления истины по уголовному делу является процесс доказывания, который состоит в собирании, проверке и оценке доказательств.

Вещественными доказательствами являются любые предметы, в том числе документы, которые могут служить средствами для обнаружения преступления и установления обстоятельств уголовного дела (ч. 1 ст. 81 УПК РФ). Документы могут содержать сведения, зафиксированные как в письменном, так и в ином виде. К ним следует отнести носителей информации, полученных компетентными лицами в ходе производства следственных и иных процессуальных действиях. Компьютерную информацию в процессе доказывания следует рассматривать как документ, поскольку она обладает признаками документов:

1. Компьютерная информация исходит от органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и организаций, учреждений, предприятий, должностных лиц и граждан, которые обязаны в установленном порядке предоставлять запрашиваемые документы или их копии.

2. Компьютерную информацию, запечатлённую на магнитном носителе, следует считать доказательством, в том случае если сведения о фактах, изложенных в ней, служат средствами для обнаружения преступления и имеют значение для установления обстоятельств уголовного дела.

3. Компьютерная информация приобретает значение доказательств, когда она отвечает требованиям допустимости.

Доказательства, полученные с нарушением требований УПК РФ, являются недопустимыми, они не имеют юридической силы и не могут быть положены в основу обвинения.

Компьютерная информация может использоваться в качестве доказательства по уголовному делу вследствие запросов суда, прокурора, следователя, дознавателя или изъятия её во время следственных действий.

Учитывая, что практического опыта следователя, как правило, не достаточно для расследования преступлений в виртуальном мире, то при проведении следственных действий необходимо обратиться к помощи специалиста, который бы обладал специальными знаниями в области кибернетики и информатики с целью получения фактических данных, содержащихся в памяти компьютера и компьютерной документации.

Помощью специалиста следует воспользоваться до возбуждения уголовного дела при осмотре места происшествия, связанного с совершением преступлений в компьютерных сетях, что вызвано необходимостью обнаружения и закрепления следов преступления. После возбуждения уголовного дела, знания специалиста помогут проследить цепь сеансов связи от того компьютера, где найдены следы преступления, до компьютера на котором работал подозреваемый. Для сбора доказательств виновности лица в совершении преступления с использованием глобальных компьютерных сетей, следователю следует провести выемку или обыск, прибегая к помощи специалиста с целью получения документированной информации в виде LOG-файлов в соответствии с требованием ч.4 ст. 32 Федерального закона №15 «О связи» от 16 февраля 1995 года. Но, здесь существует проблема, которая требует законодательного разрешения, поскольку изъятие информации – «виртуальных следов» при обыске или выемке не могут обеспечить их сохранность в том виде, в каком они обнаружены. Возможно, произвести лишь копирование этой информации, в результате чего неминуемо произойдут изменения в файле связанные с датой и временем данной операции, замещаясь временем самого копирования, что влечёт утрату информации о фактической дате и времени копируемого файла. Неурегулированность данного обстоятельства в нормах УПК РФ и других законодательных актах является существенным препятствием признания копируемой информации доказательством по уголовному делу. Не часто, но иногда появляется возможность вместо копирования информации произвести выемку системного блока либо других аппаратных средств компьютерной техники с целью проведения экспертных исследований и получения заключения эксперта, что признаётся доказательством. Но, такая возможность может появиться лишь, в случае если эти действия не послужат причиной материального ущерба в отношении пользователей локальной сети, а также, если преступление совершается на территории России, что относится в полной мере и в отношении серверов и провайдеров. Изъятие технических средств невозможно, когда преступление совершается в глобальных компьютерных сетях, а «виртуальные следы» имеются лишь в сегментах этих сетей за пределами нашего государства.

Принципиальная схема организации взлома защитных механизмов информационных системы достаточно однотипна. Профессиональные компьютерные взломщики обычно работают только после тщательной предварительной подготовки. Они снимают квартиру на подставное лицо, подкупают сотрудников организации, знакомых с деталями электронных платежей и паролями, и работников телефонной станции, чтобы обезопаситься на случай поступления запроса от служб безопасности. Нанимают охрану из бывших сотрудников МВД. Чаще всего взлом компьютерной сети осуществляется рано утром, когда дежурный службы безопасности теряет свою бдительность, а вызов помощи затруднен. Может быть предложена некоторая общая схема расследования преступления, связанного с неправомерным доступом к компьютерной информации.

В ходе расследования основные следственные задачи целесообразно решать в такой последовательности:

· установление факта неправомерного доступа к информации в компьютерной системе или сети;

· установление места несанкционированного проникновения в компьютерную систему или сеть;

· установление времени совершения преступления;

· установление надежности средств защиты компьютерной информации;

· установление способа несанкционированного доступа;

· установление лиц, совершивших неправомерный доступ, их виновности и мотивов преступления;

· установление вредных последствий преступления;

· выявление обстоятельств, способствовавших преступлению.

На признаки несанкционированного доступа или подготовки к нему могут указывать следующие очевидные обстоятельства: появление в компьютере фальшивых данных; не обновление в течение длительного времени в автоматизированной информационной системе кодов, паролей и других защитных средств; частые сбои в процессе работы компьютеров; участившиеся жалобы клиентов компьютерной системы или сети; осуществление сверхурочных работ без видимых на то причин; немотивированные отказы некоторых сотрудников, обслуживающих компьютерные системы или сети, от отпусков; неожиданное приобретение сотрудником домашнего дорогостоящего компьютера; чистые дискеты либо диски, принесенные на работу сотрудниками компьютерной системы под сомнительным предлогом перезаписи программ для компьютерных игр; участившиеся случаи перезаписи отдельных данных без серьезных на то причин; чрезмерный интерес отдельных сотрудников к содержанию чужих распечаток (листингов), выходящих из принтеров и т.д.

Определить место и время непосредственного применения технических средств удаленного несанкционированного доступа, не входящих в данную информационную систему или сеть, на практике бывает достаточно трудно. Для установления этих данных необходимо привлекать специалистов. Способ несанкционированного доступа может быть установлен путем производства информационно-технической судебной экспертизы. Перед экспертом следует поставить вопрос: «Каким способом мог быть совершен несанкционированный доступ в данную компьютерную систему?». Целесообразно представить эксперту всю проектную документацию на исследуемую систему (если таковая имеется), а также имеющиеся данные о ее сертификации.

Несанкционированный доступ к закрытой компьютерной системе или сети является технологически весьма сложным действием. Совершить такую акцию могут только специалисты, имеющие достаточно высокую квалификацию. Поэтому поиск подозреваемых следует начинать с технического персонала пострадавших компьютерных систем или сетей (разработчиков соответствующих систем, их руководителей, операторов, программистов, инженеров связи, специалистов по защите информации и других).

Следственная практика показывает, что чем сложнее в техническом отношении способ проникновения в компьютерную систему или сеть, тем легче выделить подозреваемого, поскольку круг специалистов, обладающих соответствующими способностями, обычно весьма ограничен. При расследовании компьютерных преступлений, связанных с созданием, использованием и распространением вредоносных программ для ЭВМ, целесообразно применять следующую последовательность действий:

· установление факта и способа создания вредоносной программы для ЭВМ;

· установление факта использования и распространения вредоносной программы;

· установление лиц, виновных в создании, использовании и распространении вредоносных программ для ЭВМ;

· установление вреда, причиненного данным преступлением;

· установление обстоятельств, способствовавших совершению расследуемого преступления.

При расследовании нарушения правил эксплуатации ЭВМ, системы ЭВМ или их сети, необходимо прежде всего доказать факт нарушения определенных правил, повлекший уничтожение, блокирование или модификацию охраняемой законом компьютерной информации и причинивший существенный вред. Кроме того, необходимо установить и доказать:

· место и время (период времени) нарушения правил эксплуатации ЭВМ;

· характер компьютерной информации, подвергшейся уничтожению, блокированию или модификации вследствие нарушения правил эксплуатации компьютерной системы или сети;

· способ и механизм нарушения правил;

· характер и размер ущерба, причиненного преступлением;

· факт нарушения правил определенны лицом;

· виновность лица, допустившего преступное нарушение правил эксплуатации ЭBM;

· обстоятельства, способствовавшие совершению расследуемого преступления.

К сожалению следственные действия проводимые в соответствии с уголовно-процессуальным законодательством не всегда эффективны при сборе необходимой информации при расследовании компьютерных преступлений, поскольку сама информация может быть уничтожена в кратчайшие сроки заинтересованными лицами.

Для недопущения сокрытия следов преступления, имеется реальная возможность для отслеживания, фильтрации необходимой информации и установления виновного, с применением «ловушек» в системе оперативно-розыскных мероприятий на сетях электросвязи, что позволяет с помощью технических средств осуществлять её перехват.

Правовым основанием проведения оперативно-розыскных мероприятий с целью прослушивания телефонных переговоров и изъятия информации с линий связи являются Федеральные законы: «Об оперативно-розыскной деятельности», «Об упорядочении организации и проведения оперативно-розыскных мероприятий с использованием технических средств», «Об органах Федеральной службы безопасности», «О связи», которые могут использоваться МВД, ФСБ и другими компетентными органами Российской Федерации.

В соответствии со ст. 7 Федерального закона «Об оперативно-розыскной деятельности» проведение оперативно-розыскных мероприятий возможно при следующих основаниях:

1. наличии возбуждённого уголовного дела;

2. ставшие известными органам, осуществляющим оперативно-розыскную деятельность, сведения о: 1) признаках подготавливаемого, совершаемого или совершённого противоправного деяния, а также о лицах, его подготавливающих, совершающих или совершивших, если нет достаточных данных для решения вопроса о возбуждении уголовного дела; 2) событиях или действиях, создающих угрозу государственной, военной, экономической или экологической безопасности Российской Федерации; 3) лицах, скрывающихся от органов дознания, следствия и суда или уклоняющихся от уголовного наказания; 4) лицах, без вести пропавших, и об обнаружении неопознанных трупов;

3. поручения следователя, органа дознания, указания прокурора или определения суда по уголовным делам, находящимся в их производстве;

5. постановление о применении мер безопасности в отношении защищаемых лиц;

6. запросы международных правоохранительных организаций и правоохранительных органов иностранных государств в соответствии с международными договорами Российской Федерации.

Законодателем в данной статье не указано основание для проведения оперативно-розыскных мероприятий с целью получения первичной информации о лицах и фактах, представляющих оперативный интерес. Особенно это необходимо в связи с расследованием компьютерных преступлений, для выявления лиц подготавливающих или совершивших преступления с использованием компьютерных сетей.

Следует также обратить внимание на неурегулированность п.6 ч.2 ст.7 данного закона в отношении запросов международных правоохранительных организаций и правоохранительных органов иностранных государств, поскольку в международных договорах нет нормативных указаний об осуществлении каким-либо государством за границей оперативно-розыскных мероприятий и порядке её закрепления.

Законом установлены особые условия для проведения оперативно-розыскных мероприятий, ограничивающих конституционные права человека и гражданина (ст. 8 Федерального закона «Об оперативно-розыскной деятельности») на тайну переписки, телефонных переговоров, почтовых, телеграфных или иных сообщений, передаваемых по сетям электрической и почтовой связи, а также права на неприкосновенность жилища, допускается на основании судебного решения и при наличии информации.

Уголовно-процессуальный кодекс РФ значительно расширил компетенцию суда. Аресты и обыски применяются уже не с санкции прокурора, а по решению суда, что требует увеличения дополнительных штатов, а также денежных средств для обеспечения деятельности и без того перегруженных судей. И, если в пояснительной записке по поводу расширения компетенции суда предусмотрено увеличение штата сотрудников, то в отношении отыскания дополнительных бюджетных средств для работы судей речи не ведётся. Закон не подкреплённый деньгами не может быть прогрессивным в отношении населения государства, поскольку становится мертвым.

Высокие требования, предъявляемые к процедуре расследования преступлений в сфере высоких технологий, требуют законодательного урегулирования этой проблемы путём внесения изменений и дополнений в уголовно-процессуальной законодательство Российской Федерации.